稅法鼓勵企業(yè)和個人積極捐贈，但為了實現(xiàn)最優(yōu)的捐贈效果和保護捐贈者的稅收利益，稅法對可以獲得稅前扣除的捐贈行為設置了很多限制條件，捐贈者捐給誰，向誰捐，捐什么，何時捐都大有選擇空間。

　　《關(guān)于非營利組織企業(yè)所得稅免稅收入問題的通知》（財稅[2009]122號）明確，作為許多公益性非營利組織重要收入來源的捐贈收入被列入非營利組織5項免稅收入之一。根據(jù)我國現(xiàn)行稅法，國家不僅就捐贈收入免征非營利組織企業(yè)所得稅，而且對向非營利組織進行捐贈的企業(yè)和個人實行所得稅稅前扣除政策。

　　在企業(yè)所得稅方面，企業(yè)用于公益事業(yè)的捐贈支出在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除；在個人所得稅方面，個人用于公益事業(yè)的捐贈支出未超過個人所得稅應納稅所得額30%的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。而企業(yè)和個人向某些特定公益性組織的捐贈，則被允許在計算應納稅所得額時全額扣除。

　　北京中稅通稅務師事務所專家表示，稅法這樣規(guī)定的目的在于調(diào)動企業(yè)和個人參與社會公益事業(yè)的積極性，促進公益慈善事業(yè)的發(fā)展。不過，為了實現(xiàn)最優(yōu)的捐贈效果和保護捐贈者的稅收利益，稅法對可以獲得稅前扣除的捐贈行為設置了很多限制條件。因此，捐贈者捐給誰、向誰捐、捐什么、何時捐都大有選擇空間。

　　捐給誰？——《公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)

　　按照財政部、國家稅務總局、民政部《關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅[2008]160號）規(guī)定，企業(yè)和個人可以享受稅前扣除的捐贈支出必須是《公益事業(yè)捐贈法》中規(guī)定的公益事業(yè)捐贈支出。具體捐贈范圍包括：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動，教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)，環(huán)境保護、社會公共設施建設，促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)4個方面。企業(yè)和個人發(fā)生的上述范圍之外的捐贈支出均不屬于公益救濟性捐贈支出，不能享受公益性捐贈支出相應的優(yōu)惠政策。

　　一般來說，個人和企業(yè)對上述公益事業(yè)的捐贈在所得稅前扣除時都有限額標準。企業(yè)為年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，個人為應納稅所得額30%以內(nèi)的部分。但是，國務院、財政部和國家稅務總局對于企業(yè)和個人對于某些特定非營利性組織和特定事項的捐贈，單獨發(fā)文允許捐贈支出全額在企業(yè)所得稅或個人所得稅稅前扣除。因此，企業(yè)和個人在確定捐贈項目時，可以充分考慮稅收的上述規(guī)定，選擇稅收法規(guī)允許全額扣除的捐贈項目。

　　向誰捐？——符合規(guī)定的非營利組織或者國家機關(guān)

　　根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例和個人所得稅法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)和個人必須向符合規(guī)定的非營利組織或者國家機關(guān)實施捐贈并獲得稅前扣除憑證后，方可向稅務部門申請稅前扣除。符合規(guī)定的非營利組織指具備公益性捐贈稅前扣除資格的社會團體，符合規(guī)定國家機關(guān)指縣級以上人民政府及其部門。

　　那么，什么樣的非營利組織才能獲得公益性捐贈稅前扣除資格呢？按照財稅[2008]160號文件規(guī)定，經(jīng)民政部門依法登記并符合規(guī)定條件的基金會、慈善組織等公益性社會團體，可向相應的財政、稅務和民政部門申請公益性捐贈稅前扣除資格。申請條件主要包括以下幾個方面。

　　一是符合《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十二條第一項至第八項規(guī)定的條件。二是申請前3年內(nèi)未受到行政處罰，而且在規(guī)定的年度檢查中獲得合格以上的認定結(jié)論。三是申請前連續(xù)3年每年用于公益活動的支出不低于上年總收入的70%，同時需達到當年總支出的50%以上等。

　　因此，企業(yè)和個人在選擇捐贈渠道和對象時，應先向有關(guān)部門進行查詢，并在捐贈時注意向捐贈對象索取稅前扣除憑證。否則，企業(yè)和個人發(fā)生的向不具有稅前扣除資格的非營利組織的捐贈支出，將難以享受企業(yè)所得稅法和個人所得稅法規(guī)定的優(yōu)惠政策。

　　捐什么？——現(xiàn)金、庫存商品、股權(quán)和其他物資

　　目前，法律認可的對外捐贈財產(chǎn)范圍主要包括現(xiàn)金、庫存商品、股權(quán)和其他物資。專家提醒，企業(yè)以現(xiàn)金以外的其他財產(chǎn)對外捐贈時，應考慮由于財產(chǎn)的公允價值與計稅成本的差異所導致的對企業(yè)所得稅納稅調(diào)整的影響。

　　按照國家稅務總局《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅問題的通知》（國稅函[2008]828號）規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)贈送他人，應按視同銷售確定收入。當企業(yè)以自制資產(chǎn)對外捐贈時，由于其公允價值一般情況下會大于資產(chǎn)的賬面成本，所以在進行企業(yè)所得稅匯算清繳時，對于公允價值與計稅成本的差額部分企業(yè)要作納稅調(diào)整。

　　此外，根據(jù)國家稅務總局《關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函[2009]202號）規(guī)定，企業(yè)在計算業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費等費用扣除限額時，是以銷售（營業(yè)）收入額為基數(shù)的。由于企業(yè)的捐贈行為視同銷售確認收入，因此企業(yè)的捐贈行為會影響企業(yè)的銷售（營業(yè)）收入額，進而影響上述三費的稅前扣除額，并最終對企業(yè)所得稅應納稅所得額產(chǎn)生影響。

　　企業(yè)和個人對非營利組織的捐贈，還有可能產(chǎn)生流轉(zhuǎn)稅的納稅義務。按照增值稅暫行條例及實施細則規(guī)定，單位或個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人應視同銷售貨物，計算繳納增值稅。根據(jù)營業(yè)稅暫行條例及實施細則規(guī)定，單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人應視同發(fā)生應稅行為，捐贈企業(yè)或個人則需就此繳納營業(yè)稅。特別是對于將自建不動產(chǎn)進行捐贈的行為，捐贈企業(yè)需就自建和捐贈兩個環(huán)節(jié)分別計算繳納營業(yè)稅。

　　因此，企業(yè)和個人在對外捐贈時應權(quán)衡各方面因素，尤其應考慮捐贈方式的不同所產(chǎn)生的納稅義務的不同，從而選擇納稅影響較小的捐贈方式，獲得更大的稅收收益。

　　何時捐？——企業(yè)會計利潤或個人所得稅應稅收入較高時期

　　由于稅收對于企業(yè)和個人的大多數(shù)公益性捐贈行為實行限額扣除制度，計算企業(yè)捐贈稅前扣除限額的依據(jù)為企業(yè)會計利潤，計算個人捐贈稅前扣除限額的依據(jù)為應納稅所得額。而且，對于捐贈金額超過扣除限額的部分，無論是企業(yè)所得稅還是個人所得稅均不允許結(jié)轉(zhuǎn)以后期間扣除。因此，稅收專家建議，企業(yè)和個人在捐贈時機的掌握上，應選擇企業(yè)會計利潤或個人所得稅應稅收入較高的期間進行捐贈，以適用更高的稅前扣除限額，從而降低稅收負擔。

　　另外，隨著非營利組織相關(guān)法規(guī)的不斷健全，國家對于非營利組織的監(jiān)督、激勵機制逐步完備，眾多企業(yè)和個人紛紛捐資成立私募慈善基金會，投身公益事業(yè)。根據(jù)規(guī)定，新設立的基金會在申請獲得捐贈稅前扣除資格后，原始基金的捐贈人可憑捐贈票據(jù)依法享受稅前扣除。因此，對基金會設立者來說，可以采取先用較少資金設立基金會，然后再分期捐贈資金的方式，這樣捐贈者就可以分期多次利用捐贈限額扣除標準，從而實現(xiàn)最大的稅收收益。

　　NPO苦等兩年，免稅認定終有說法

　　近來，北京某畜牧業(yè)協(xié)會財務部會計王女士忙并快樂著。根據(jù)前不久財政部、國家稅務總局發(fā)布的兩個有關(guān)非營利組織（英語簡稱NPO）稅收的政策，她正忙著向有關(guān)部門申請辦理協(xié)會的免稅資格。“一看到那兩項政策，我們懸了兩年的心終于踏實了。協(xié)會不僅可以順利獲得免稅資格，去年收取的會費和接受的捐贈等收入也不用納稅了。”王女士高興地說。

　　這兩項政策一項是《關(guān)于非營利組織企業(yè)所得稅免稅收入問題的通知》（財稅[2009]122號，以下簡稱“122號文”），一項是《關(guān)于非營利組織免稅資格認定管理有關(guān)問題的通知》（財稅[2009]123號，以下簡稱“123號文”）。根據(jù)這兩項政策，全國40多萬家非營利組織不僅能解決免稅資格認定的難題，也將擺脫會費、捐贈收入等納稅的麻煩，在企業(yè)所得稅優(yōu)惠上真正實現(xiàn)了“實至名歸”。

　　非營利組織免稅待遇一直“有名無實”

　　在此之前，王女士一直在為畜牧業(yè)協(xié)會必須在年底之前繳清40多萬元企業(yè)所得稅的難題而煩惱。

　　今年10月，畜牧業(yè)協(xié)會所在地的區(qū)國稅部門開展免稅清理工作，非營利組織的會費收入被納入應繳企業(yè)所得稅范疇。該協(xié)會接到主管稅務局的清繳通知要求，在今年底之前必須就2008年度的會費收入補繳40多萬元的企業(yè)所得稅。這可急壞了協(xié)會的負責人，一來協(xié)會從來就沒有就會費收入繳納過企業(yè)所得稅；二來協(xié)會當時正配合商務部啟動的對進口美國雞肉產(chǎn)品發(fā)起的反傾銷和反補貼立案調(diào)查，資金本來就很緊張，根本拿不出40多萬元來繳稅。

　　原來，在2008年1月1日以前，這家畜牧業(yè)協(xié)會和全國其他非營利組織一樣，一直遵循財政部、國家稅務總局發(fā)布的《關(guān)于事業(yè)單位、民間非營利組織征收所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[1997]75號，以下簡稱“75號文”）等相關(guān)文件的規(guī)定，每年取得的會費、捐贈等9項收入免繳企業(yè)所得稅。而2008年1月1日新《企業(yè)所得稅法》實施后，包括75號文在內(nèi)的部分老企業(yè)所得稅方面的優(yōu)惠政策一律被廢止。雖然新《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定符合條件的非營利組織的收入為免稅收入，但并未對非營利性收入的范圍進行明確。其實施細則中則要求非營利性組織的界定，由財政部、民政部、國家稅務總局根據(jù)非營利組織認定管理辦法共同認定?？墒?，在新《企業(yè)所得稅法》實施快2年的時間里，有關(guān)部門始終沒有就此制定和出臺具體的認定辦法。因此，非營利組織在免稅待遇上一直“有名無實”。

　　據(jù)業(yè)內(nèi)人士介紹，這家畜牧業(yè)協(xié)會遇到的稅收難題不是個案。由于非營利組織免稅資格認定管理辦法一直沒有出臺，免稅范圍也沒有劃定，基層稅務部門開始對非營利組織的非經(jīng)營性收入征收企業(yè)所得稅。尤其是對部分企業(yè)和個人設立的慈善基金會，一些稅務部門在企業(yè)所得稅的征管上采取了“一刀切”的辦法，按照查賬征收或核定征收的方式征收企業(yè)所得稅。這樣一來，不少非營利組織必須就過去一直免稅的非經(jīng)營性收入繳納企業(yè)所得稅。

　　有稅收專家表示，此舉雖然從財政上保證了國家稅收的實現(xiàn)，但對于非營利組織特別是從事公益慈善事業(yè)和行業(yè)服務的社會組織的正常經(jīng)營活動產(chǎn)生了消極影響，從一定程度上阻礙了社會公益慈善事業(yè)的發(fā)展。因此，從促進社會公益慈善事業(yè)發(fā)展的角度上看，關(guān)于非營利組織免稅規(guī)定的具體配套政策的出臺顯得迫在眉睫。

　　鑒于上述情況，12月初財政部會同國家稅務總局針對非營利組織企業(yè)所得稅征管問題，接連頒布了122號文和123號文，終于結(jié)束了非營利組織企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠“有名無實”的尷尬局面。

　　非營利組織具備9項條件可獲“免稅名分”

　　非營利組織需要具備什么樣的條件才能獲得免稅資格呢？北京中稅通稅務師事務所專家介紹，實際上在新企業(yè)所得稅法實施條例中對非營利組織的免稅資格已有大致規(guī)定，123號文則是對這些規(guī)定作了進一步細化，并列出了缺一不可的9項必備條件。

　　這9項條件主要包括：投入人對投入該組織的財產(chǎn)不保留或者享有任何財產(chǎn)權(quán)利；取得收入除用于與該組織有關(guān)的、合理的支出外，全部用于登記核定或者章程規(guī)定的公益性或者非營利事業(yè)；非營利組織從事公益性或非營利活動范圍應主要在中國境內(nèi)；非營利組織工作人員平均工資薪金水平不得超過上年度稅務登記所在地人均工資水平兩倍；對取得的應稅收入及其有關(guān)的成本、費用、損失、應與免稅收入及其有關(guān)的成本、費用、損失分別核算等。

　　在上述免稅條件中，稅收專家特別強調(diào)應稅收入和免稅收入分開核算的規(guī)定。專家認為，與過去的規(guī)定相比，123號文更加強調(diào)非營利組織應稅收入和免稅收入必須實行分開核算，并把它作為非營利組織申請免稅資格的前置條件，非營利組織必須注意這一變化。

　　據(jù)介紹，2008年1月1日以前的老政策雖然也規(guī)定非營利組織應對應納稅收入和免稅收入分別核算，但并不是非營利組織獲得免稅的必要條件。老政策還規(guī)定，非營利組織確實難以劃分清楚應納稅收入和免稅收入的，經(jīng)主管稅務機關(guān)審核同意，可采取分攤比例法或其他合理的方法確定。即納稅人可以根據(jù)應納稅收入總額占該單位全部收入的比重作為分攤比例計算應納稅所得額。

　　而按照新《企業(yè)所得稅法》及實施條例和122號文件、123號文件規(guī)定，我國對非營利組織的免稅資格實行認定管理制度，并把應稅收入和免稅收入分開核算作為非營利組織獲得免稅資格的基本條件之一。同時，123號文還要求，申請免稅資格認定的非營利組織在報送的材料中，要詳細說明申請前年度的資金來源及使用情況、公益活動和非營利活動的明細情況。而不少非營利組織的財務部門由于多年來養(yǎng)成的習慣，并未嚴格執(zhí)行分開核算應稅收入支出和免稅收入支出的規(guī)定。因此，稅收專家提醒，接下來一些非營利組織要向有關(guān)部門申請免稅資格認定，必須特別重視123號文規(guī)定的財務核算要求，并準備好與非營利活動有關(guān)的收入、支出、費用、損失等財務資料。

　　非營利組織5類收入享受“免稅實惠”

　　非營利組織申請了企業(yè)所得稅免稅資格后，就可以在隨后的運行中按照122號文的規(guī)定，就5個方面取得的收入免繳企業(yè)所得稅。這5類免稅收入包括：接受其他單位或者個人捐贈的收入，除《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定的財政撥款以外的其他政府補助收入但不包括因政府購買服務取得的收入，按照省級以上民政、財政部門規(guī)定收取的會費，不征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入，財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他收入。

　　專家表示，之所以只對上述5類收入免稅，是因為從目前我國的實際情況來看，很多非營利組織具有雙重性，既有公益性的一面——幫助政府提供了一部分公共產(chǎn)品和社會服務，又具有市場性的一面——參與市場運作經(jīng)營。如果籠統(tǒng)地規(guī)定對非營利組織的全部收入免稅，在實際操作中容易產(chǎn)生稅收管理漏洞。

　　那么，在此政策出臺前部分已經(jīng)繳納了企業(yè)所得稅的非營利組織該怎么辦？中稅通稅務師事務所專家表示，按照國家稅務總局《關(guān)于2008年度企業(yè)所得稅納稅申報有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]286）規(guī)定，對于2009年5月31日后確定的個別政策，如涉及納稅調(diào)整需要補退企業(yè)所得稅款的，納稅人可以在2009年12月31日前自行到稅務機關(guān)補正申報。對于部分在2008年度企業(yè)所得稅匯算清繳時已就免稅收入相應所得繳納企業(yè)所得稅的非營利組織而言，在按照123號文相關(guān)規(guī)定獲得免稅資格后，可向主管稅務機關(guān)補正申報，申請退回已納的企業(yè)所得稅。同樣的道理，對于2009年度就免稅所得已繳納的稅款，在2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，即在明年的1月1日～5月31日，獲得免稅資格的非營利組織亦可申請退回相應的企業(yè)所得稅。